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缴税额最小不是选择筹划方案的唯一标准

个人所得税 bobay 11℃ 0评论

本报2月26日发表了《两公司合并年节税50万》一文,针对一家销售煤炭的企业的运费问题,是否设立运输公司进行比较。一个方案是分设运输公司,另一个方案是不分设运输公司。比较的结果是不设运输公司较设立运输公司每年节约流转税53.7万元,结论是不设立单独的运输公司为好。文章发表后,我们接到了一些读者的反馈意见,就此文提出了不同意见。为此,中国税网涉税风险研究室专门就此文进行了讨论,现将来稿中较有代表性的意见摘发如下,供读者参考。为方便讨论,简述《两公司合并年节税50万》一文案例如下。某煤炭销售公司年销售煤炭60万吨,销售单价300元/吨,购进单价200元/吨,全部采用公路运输,运费为50元/吨。因运费支出金额较大,该公司又出资成立了一家独立核算的运输公司,两家公司所得税税率一样。2006年运输公司全年运费收入为3100万元,而运输销售公司煤炭收入占到了3000万元,其他运输收入仅100万元,全年油耗和修理费用高达1200万元,占到了整个运输收入的近40%.如果将两家公司合并,结果如下=:合并前:煤炭销售公司每年应缴纳增值税:6030013%-6020013%-60507%=570(万元)。运输公司应缴纳营业税■:31003%=93(万元)。两公司合计应缴增值税和营业税663万元•。合并后:公司运销煤炭为混合销售行为,只缴纳增值税,而不缴纳营业税,其他运输收入为兼营业务收入,仍然缴纳营业税,但其应分摊的进项税额应该转出。油耗和修理支出的进项税额可以抵扣。公司进项税额为:1200(1+17%)17%=174▲.4(万元)☆;兼营收入应转出的进项税额为:174.41003100=5.6(万元);其销售煤炭应纳增值税为◇:6030013%-6020013%-(174.4-5.6)=611.2(万元);兼营业务收入应缴纳营业税:1003%=3(万元)△。合计应缴纳增值税和营业税为:614.2万元。两公司合并后年节省流转税663-614.2=48•.8(万元),节省城建税和教育费附加48.8(7%+3%)=4.9(万元),合计可节税53.7万元。根据业内的共识,一般说来,纳税筹划方案优劣的标准有如下两种选择☆。一是互斥性方案,即不同方案不能同时存在,亦就是说不同方案只能选择一个,当选择互斥性方案时,税后净利大的方案为最佳方案。如某注册税务师给吉祥有限公司作纳税筹划方案,方案一税后净利为1000万元,缴纳各种税收200万元;方案二税后净利800万元,缴纳各种税收金额为160万元▲。在企业的投入相同的情况下,方案一的净利润较方案二多200万元,肯定要选择方案一。尽管方案二较方案一节税40万元。二是独立性方案,即采纳甲方案时不同时排斥采纳乙或丙方案。当选择独立性方案时,以投入资金与税后净利的比率为标准,按照比率高低顺序进行优选,而非按税后净利最大化进行选择◇。比如有甲、乙、丙三个方案投入分别为400万元、300万元、200万元,相应的税后净利分别为40万元、45万元和60万元,资金净利率排序为丙(30%)、乙(15%)、甲(10%),企业一次投放最大金额为700万元。企业可以选择组合有甲、乙两方案(净利和85万元,资金净利率为12%)或甲、丙两方案(净利和100万元,资金净利率为17%)或乙、丙两方案(净利和105万元,资金净利率为21%)。企业应选择资金净利率从大到小的顺序,即乙、丙两方案组合为备选方案•。故只有明确纳税筹划方案的具体标准后才能得出最佳方案。为方便理解,本文仅讨论企业投入的资金相同时的标准(税后净利最大)问题。有一种特殊情况例外:不同方案的收入相同,除税及附加以外的方案成本费用相同,可以用不同方案的所有税费和大小为依据进行判断(增值税除外,因为它是价外税,与企业的税后净利无关)◇。当然此种情况亦是可以归纳为以方案的税后净利最大化为标准,只不过它简化了计算过程而已。下面仍以前文提到原案例进行分析(城建税和教育费附加税率为10%计算):方案一:合并前的净利润煤炭销售公司每年的净利为◆:{60[300―200―50(1-0-.07)]―57010%}(1-33%)=2113(万元);运输公司每年的净利为☆:(6050+100―1200―931.1)(1-33%)=1204(万元)□;年净利润为:2113+1204=3317(万元)。方案二:全并后的净利润:{60(300-200)+100-[1200-(174.4-5▲.6)]-3-(611.2+3)0.1}(1-33%)=3352.93(万元)。方案二较方案一净利润金额大35. 93万元(3352.93-3317)◆。5年多增加净利为195万元。从上述分析看,方案二似乎更优些。但方案一中有种可能性应该考虑,如果新设的运输公司在西部地区,符合《》()文件第二条规定:对在西部地区新办交通、电力、水利、邮政-、广播电视基础产业的企业,且上述项目业务收入占企业总收入70%以上的,实行企业自行申请,税务机关审核的管理办法。经税务机关审核确认后,内资企业自开始生产经营之日起,第一年至第二年免征企业所得税,第三年至第五年减半征收企业所得税。比如方案一中运输公司获得了如此两免三减半的税收优惠,我们再来看合并前方案前5年的税后净利。运输公司前2年免征企业所得税每年为:(6050+100―1200―931.1)33%=593(万元);后3年免征的企业所得税每年为:59350%=297(万元);方案一因享受税收优惠在5年内可增加税后净利为:5932+2973=2079(万元);方案一较方案二在5年内提高税后净利为:2079-(3352.93-3317)3=1971.21(万元)。当然,5年后,运输公司应和销售公司合并,如此更能节税。综上所述,最佳的纳税筹划方案是:运输公司争取获得企业所得税两免三减半优惠,在前5年分设运输公司和销售公司,在后5年合并两公司对企业最有利。当然,新设运输公司时,要考虑新设企业的条件,以便获得企业所得税税收优惠,必须完全且同时符合《》()和《》(两个文件的规定:1.按照国家法律-、法规以及有关规定在工商行政主管部门办理设立登记,新注册成立的企业;2.新办企业的权益性出资人(股东或其他权益投资方)实际出资中固定资产、无形资产等非货币性资产的累计出资额占新办企业注册资金的比例一般不得超过25%;3.办企业在享受企业所得税定期减税或免税优惠政策期间,从权益性投资人及其关联方累计购置的非货币性资产超过注册资金25%的,将不再享受相关企业所得税减免税政策优惠□;4.现有企业新设立的不具有法人资格的分支机构,不论其货币投资占了多大比例,均不得作为新办企业,其所得税的征收管理机关视现有企业的主管税务机关确定☆;5.税务机关可以根据实质重于形式的原则,作如下处理▼:符合条件的新办企业利用转让定价等方法从关联企业转移来利润的,转移过来的利润不得享受新办企业所得税优惠政策。符合条件的新办企业,其业务和关键人员是从现有企业转移而来的,其全部所得不得享受新办企业所得税优惠政策。理解和掌握纳税筹划的标准有利于专业的纳税筹划人员对不同纳税筹划方案的优劣作出判断,以便进行选择,明确纳税筹划的标准的重大意义在于此•。

 

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